对港漂与内地新个税法的一些研究

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simoncos
1.5 2018.12.16 16:12* 字数 5789

如果觉得看完本文依然有疑问,或者相关内容涉及切身利益,建议咨询法律专业人士或政府税务机关。在此也请读到本文的专业人士在条件允许的情况下给予审阅和指正,以避免本文引起误导的可能。

想要解决的问题

中国的新个人所得税法(第7次修正)将在2019年1月1日生效。作为一个港漂,从小生长在中国内地,拥有内地户籍/护照,仅在香港拥有工作(IANG/Work Visa),无配偶和子女,长期在香港租房居住。这样的人,在香港的工作固定薪酬收入,除了在香港缴纳薪俸税以外,是否需要缴纳内地的个人所得税呢?

由于这个问题强烈关系到个人的切身利益,短时间的搜索了解并没有得到一个比较满意的答案,因此花了一些时间自己进行研究。此次研究由于自身缺乏在法律这个黑洞领域的专业锻炼,只能说得到了一些相对研究之前很多,但仍然很有限的认识。

以下首先列出我在研究过程中参考的法律相关文件,其次是这些文件相关部分的引文,重点部分我进行了加粗,方便读者自己分析和理解,最后是我个人的具体分析和总结,及在过程中了解到的一些相关概念。

参考文件

参考文件相关节选

1.中华人民共和国个人所得税法(第7次修正,2018年)节选

第一条 在中国境内有住所,或者无住所而一个纳税年度内在中国境内居住累计满一百八十三天的个人,为居民个人。居民个人从中国境内和境外取得的所得,依照本法规定缴纳个人所得税。
在中国境内无住所又不居住,或者无住所而一个纳税年度内在中国境内居住累计不满一百八十三天的个人,为非居民个人。非居民个人从中国境内取得的所得,依照本法规定缴纳个人所得税。
纳税年度,自公历一月一日起至十二月三十一日止。


2.中华人民共和国个人所得税法实施条例(修订草案征求意见稿)(2018年10月)节选

第二条 个人所得税法第一条所称在中国境内有住所,是指因户籍家庭、经济利益关系而在中国境内习惯性居住;所称从中国境内和中国境外取得的所得,分别是指来源于中国境内的所得和来源于中国境外的所得。

第四条 在中国境内无住所的居民个人在境内居住累计满183天的年度连续不满五年的,或满五年但其间有单次离境超过30天情形的,其来源于中国境外的所得,经向主管税务机关备案,可以只就由中国境内企事业单位和其他经济组织或者居民个人支付的部分缴纳个人所得税在境内居住累计满183天的年度连续满五年的纳税人,且在五年内未发生单次离境超过30天情形的,从第六年起,中国境内居住累计满183天的,应当就其来源于中国境外的全部所得缴纳个人所得税。

第五条 在中国境内无住所,且在一个纳税年度中在中国境内连续或者累计居住不超过90天的个人,其来源于中国境内的所得,由境外雇主支付并且不由该雇主在中国境内的机构、场所负担的部分免予缴纳个人所得税


3.税收协定条款解读之二(2015年) 节选

各国对自然人的居民身份判定通常遵循以下标准:
  住所标准
  住所一般是指一个人固定的或永久性的居住地。
  居所标准
  居所,通常是指一个人连续居住了较长时间但又不准备永久居住的居住地点。与住所相比居所有两个特点:一是构成了居住时间较长的事实;二是没有永久居住的意愿。
  由于各国法律差异,有可能出现一个自然人同时被两个国家认定为税收居民的情况。税收协定不希望看到这种情况发生,于是在第二条中规定应用“加比规则”来确定此人究竟为哪一国税收居民。需要特别指出的是,这些规则的使用是按降序排列的。也就是说只有在使用前一标准无法解决问题时,才使用后一标准。这些顺序排列的标准包括:
  1.永久性住所
  永久性住所包括任何形式的住所,例如由个人租用的住宅或公寓、租用的房间等,但该住所必须具有永久性,即个人已安排长期居住,而不是为了某些原因(如旅游、商务考察等)临时逗留。
  2.重要利益中心
  重要利益中心要参考个人家庭和社会关系、职业、政治、文化和其他活动、营业地点、管理财产所在地等因素综合评判。其中特别注重的是个人的行为,即个人一直居住、工作并且拥有家庭和财产的国家通常为其重要利益中心之所在
  3.习惯性居处
  在出现以下两种情况之一时,应采用习惯性居处的标准来判定个人居民身份的归属:一是个人在缔约国双方均有永久性住所且无法确定重要经济利益中心所在国;二是个人的永久性住所不在缔约国任何一方,比如该个人不断地穿梭于缔约国一方和另一方旅馆之间。第一种情况下对习惯性居处的判定,要注意其在双方永久性住所的停留时间,同时还应考虑其在同一个国家不同地点停留的时间;第二种情况下对习惯性居处的判定,要将此人在一个国家所有的停留时间加总考虑,而不问其停留的原因。
  4.国籍
  如果该个人在缔约国双方都有或都没有习惯性居处,应以该人的国籍作为判定居民身份的标准。
  当采用上述标准依次判断仍然无法确定其身份时,可由缔约国双方主管当局按照协定第二十四条规定的程序,通过相互协商解决。
  如果某个公司或其他团体同时被缔约国双方认定为居民,应该按它的“实际管理机构”在哪里来确定它是哪国居民。如果缔约双方因为判定实际管理机构的标准不同而不能达成一致意见的,应通过相互协商解决。


4.内地和香港特别行政区关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的安排(2006年)节选

第四條 居民

一、在本安排中,“一方居民"一語,有以下定義:
(一) 在內地,是指按照內地法律,由於住所、居所、總機構所
在地、實際管理機構所在地,或者其他類似的標準,在內地負有納稅
義務的人。但是,該用語不包括僅由於來源於內地的所得,在內地負
有納稅義務的人;
(二) 在香港特別行政區,指:

  1. 通常居於香港特別行政區的個人;
  2. 在某課稅年度內在香港特別行政區逗留超過 180 天
    在連續兩個課稅年度(其中一個是有關的課稅年度)
    內在香港特別行政區逗留超過 300 天的個人
    ;
  3. 在香港特別行政區成立爲法團的公司,或在香港特別
    行政區以外地區成立爲法團而通常是在香港特別行
    政區進行管理或控制的公司;
  4. 根據香港特別行政區的法律組成的其他人,或在香港
    特別行政區以外組成而通常是在香港特別行政區進
    行管理或控制的其他人。

二、由於第一款的規定,同時爲雙方居民的個人,其身份應按以
下規則確定:
(一) 應認爲是其有永久性住所所在一方的居民;如果在雙方同
時有永久性住所,應認爲是與其個人和經濟關係更密切(重要利益中
心)所在一方的居民;
(二) 如果其重要利益中心所在一方無法確定,或者在任何一方
都沒有永久性住所,應認爲是其有習慣性居處所在一方的居民;
(三) 如果其在雙方都有,或者都沒有習慣性居處,雙方主管當
局應通過協商解決。

三、由於第一款的規定,除個人以外,同時爲雙方居民的人,應
認爲是其實際管理機構所在一方的居民。

第十四條 受雇所得

一、除適用第十五條、第十七條、第十八條、第十九和第二十條
的規定以外,一方居民因受雇取得的薪金、工資和其他類似報酬,除
在另一方從事受雇的活動以外,應僅在該一方徵稅。在另一方從事受
雇的活動取得的報酬,可以在該另一方徵稅。

二、雖有本條第一款的規定,一方居民因在另一方從事受雇的活
動取得的報酬
,同時具有以下三個條件的,應僅在該一方徵稅
(一) 收款人在有關納稅年度開始或終了的任何十二個月中在另
一方停留連續或累計不超過一百八十三天;
(二) 該項報酬由並非該另一方居民的雇主支付或代表該雇主支
付;
(三) 該項報酬不是由雇主設在另一方的常設機構所負擔。

三、雖有本條上述規定,在一方企業經營海運、空運和陸運的船
舶、飛機或陸運車輛上從事受雇的活動取得的報酬,應僅在該一方徵
稅。

分析和总结

税收居民身份

对于自然人而言,内地和香港两地(税收)居民的身份认定,对于是否对个人所得征税有决定性的影响

为避免讨论范围过宽,在此将限定我们只讨论自然人是否满足2种身份条件:内地(税收)居民、香港(税收)居民。那么在内地个税的事情上,将会有4种情况:

  • 内地居民 AND 非香港居民:按内地居民的标准缴纳内地个税
  • 非内地居民 AND 非香港居民:按非内地居民的标准缴纳内地个税,但会存在一定宽限(根据中国个人所得税法实施条例修正案草案(2018年10月),目前相关文件还未正式出台,修订草案见参考文件相关节选的第2个文件)
  • 非内地居民 AND 香港居民:同上条
  • 内地居民 AND 香港居民:会先进一步认定是否内地(税收)居民,接下来还会详细讲

税收居民身份的判定标准

中国个人所得税法(2018年)第一条中,居民的充分条件有两个(任一个满足即是居民):

  • 在中国境内有住所的个人
  • 一个纳税年度内在中国境内居住累计满一百八十三天的个人

对于港漂而言可能一年不会在内地居住半年以上,如果是这样,那么关键的问题就在于有住所的定义。

中国个人所得税法实施条例修正案草案(2018年10月)第二条指出:个人所得税法第一条所称在中国境内有住所,是指因户籍、家庭、经济利益关系而在中国境内习惯性居住。

这里暂且不论“经济利益关系”的模糊性,首先“户籍”和“家庭”就把我们牢牢定为“有住所”,从而把我们定为了内地居民。据称正式文件将会把“户籍”改为“护照”,那就更没跑。

再提一下香港方面,内地和香港特别行政区关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的安排(2006年)指出居民的定义是:

  • 通常居於香港特別行政區的個人;在某課稅年度內在香港特別行政區逗留超過 180 天或
  • 在連續兩個課稅年度(其中一個是有關的課稅年度)內在香港特別行政區逗留超過 300 天的個人

所以我们也同时满足了香港居民的定义

接下来两边要开始PK啦,如税收协定条款解读之二(2015年)中提到的:不希望看到同时拥有多方居民身份这种情况发生。要进一步认定你是哪边的(税收)居民,依据的方法就是税收协定条款解读之二(2015年),以及内地和香港特别行政区关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的安排(2006年)中都有提到的加比规则

加比原则是一个有序的判定方法集合:永久性住所->重要利益中心->习惯性居住->国籍->双方协商,要做的就是把没法分类的我们分成内地(税收)居民和香港(税收)居民。只有前一个方法失效时,才会考虑下一个方法。

首先是永久性住所税收协定条款解读之二(2015年)将其定义为:包括任何形式的住所,例如由个人租用的住宅或公寓、租用的房间等,但该住所必须具有永久性,即个人已安排长期居住,而不是为了某些原因(如旅游、商务考察等)临时逗留。这样看我们在香港算是拥有永久性住所了,那么内地方面呢?

这里涉及到前面提到的“有住所”与“永久性住所”的概念同一性问题。如果两者并非一回事,那么我们没有在内地长期居住的住所,就不是内地居民,这样就被认定为香港(税收)居民,只在香港方征个人所得税;前者很美好,需要担心的是后者:如果两者其实是一样的,那么我们就是两边都有永久性住所,无法区分,继续PK。

接下来是重要利益中心,据税收协定条款解读之二(2015年)中:重要利益中心要参考个人家庭和社会关系、职业、政治、文化和其他活动、营业地点、管理财产所在地等因素综合评判。其中特别注重的是个人的行为,即个人一直居住、工作并且拥有家庭和财产的国家通常为其重要利益中心之所在

这个综合评判看上去就有点模糊了,但是假设其所说的“特别注重”是真的特别注重,那么居住+工作+财产我觉得已经很足够将我们这样的放在香港这边,家庭略微有些纠结。据我所知家庭主要与“婚姻关系”和“亲子关系”相关,“亲子关系”又是个不对称关系,也就说亲子还是子亲。最强的情况是配偶子女父母,只要有的都在一方,那肯定是划到该方没跑,其他情况下似乎有一定解释空间。

接下来的几个条件这里不再展开。总的来讲,到这里,我个人可以给个80%的信心度:我们是香港(税收)居民,只在香港征个人所得税。

再捋一遍

  • 条件:从小生长在内地,拥有内地户籍/护照,仅在香港工作(IANG/Work Visa),无配偶和子女,长期租住香港 ->
  • 同时满足内地(税收)居民及香港(税收)居民的条件 ->
  • 应用加比规则 ->
  • 根据永久性住所标准,可以认为两边都有永久性住所 ->
  • 根据重要利益中心标准,重要利益中心在香港而非内地 ->
  • 确认为香港(税收)居民 ->
  • 结论:只在香港方征个人所得税

这是目前基于有限的个人能力所及,能得出的有限结论,仅供读者参考。事实上还有许多令我觉得没实锤到位的地方,并且每个人的情况又千差万别,对于不同个例的分析是个细致活。我举些自己能想到的问题来说明这摊子事到底有多复杂:

  • 这些相关条款要生效到我们个人头上(即个人能享受到),我们需要先主动做申报吗?
  • 如果明年第一个月不去内地报税,但之后又被认定需要缴税,是否变成偷税漏税,会负怎样的法律责任?
  • 这些相关条款与所谓的CRS(Common Reporting Standard,共同申报准则)有什么关联?
  • 我们已经看到因旅游或商务考察而租住另一方的情况算临时逗留而不算在当地拥有永久性住所,那么留学算不算呢?
  • 一方居民在另一方的所得收税归属问题(引文里我已经引用了一些相关条款,但未作详细研究)
  • 一方居民受雇于另一方境内公司的所得税归属问题(引文里我已经引用了一些相关条款,但未作详细研究)
  • 正式的文件如中华人民共和国个人所得税法实施条例并未完全出来,但中华人民共和国个人所得税法马上要生效,我们可以根据前者的历史版本+后者的最新版本来解释法律的具体实施吗?
  • 只在一方征个人所得税的情况下,个税的范围有多大?是薪俸(工资)、受雇所得还是什么?

因此需要再次强调的是:如果觉得看完本文依然有疑问,或者相关内容涉及切身利益,建议咨询法律专业人士或政府税务机关。在此也请读到本文的专业人士在条件允许的情况下给予审阅和指正,以避免本文引起误导的可能。

相关概念

题外延伸

可以看到整个过程中,首先是文件的版本、生效时间,以及对实施更详细的补充解释;其次是关键概念的定义;对于不同概念应用不同规则,最后得到结论。

理论上或许可以把法律的这些逻辑结构通过决策树或者更复杂的图结构表达出来,比如确定居民身份的加比原则就是一个典型的二叉树结构。然而实际操作起来还是颇为麻烦,因为法律的复杂性来源于很多地方:

  • 逻辑结构本身的复杂,层层定义,一般情况和特殊情况,需要参考的条件数量和类型都很多
  • 法律文本与逻辑结构的对应:现在都需要人肉解析(论法律咨询凭什么贵?)
  • 多重标准的冲突和弥合,比如涉及多个主权国家的情况,法律之间及各条款之前优先级的情况,定义的模糊与再解释
  • 不同法系的差异:重判例的法系下除了法律文本本身还需要对判例数据的收集和理解

最近几年已经见到有一些团队在尝试用自然语言理解、知识图谱去自动化地做法律的理解和推断,非常有意思,但道阻且长,仍需努力。

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